编造虚假计税依据案的税收分析
2007年2月12日，承德XX钢铁集团委托其进出口公司与a国B公司签订热带轧钢进口合同，合同有效期至2009年。合同总成本为898万欧元。合同主要内容如下:1，1780mm自动化系统合同，设备价格336万欧元；2.工程自动化软件系统合同，合同总价562万欧元，由以下部分组成:(1)工程、软件和技术文件价格336万欧元，其中工程海外价格299万欧元；计算机软件价格为27万欧元；专有技术相关的技术文件价格为6.5438亿+欧元。(2)培训费5万欧元，其中国内无专有技术培训3万欧元，国外A国无专有技术培训2万欧元。(3)现场提供的服务费为2，265，438+0，000欧元。(4)中方发生的所有费用，如差旅费、住宿费、餐饮费等行政和一般管理费用共计20万欧元，由中方承担。
二、案例分析
1.中国观点
(1)对于“1780mm自动化系统合同”，由于所供设备是在国外设计生产的，设备的所有权在海外转让给了国内用户，这部分收入属于海外收入。根据两国避免双重征税的双边税收协定及国内相关法律法规，设备总价336万欧元在中国不需要缴纳企业所得税。
(2)工程自动化软件系统合同，合同总价为562万欧元。中方认为该合同为技术转让合同，企业所得税税率为20%，合同全额减按10%的税率征收企业所得税。在中国发生的、由中国承担的费用为20万欧元，价外费用并入特许权使用费，税款一并征收。
2.外国观点
外方在与进出口公司签订合同时，已在合同中明确了各部分的价格，对各部分应适用不同的税法:
(1)设备不征税，中外双方同意。
(2)技术相关项目海外收入299万欧元，海外培训费收入2万欧元，合计301万欧元。这种负收益属于劳动力成本，发生在国外。根据企业所得税法和双边税收协定，该部分收入属于发生在境外的劳务成本，不需要在境内缴纳企业所得税，并已向主管地方税务机关申请开具不征收企业所得税的证明。
(3)计算机软件收入270，000欧元，专有技术文件收入654.38+万欧元，共计370，000欧元，属于特许权使用费范围，按收入的654.38+00%缴纳企业所得税，并根据两国协议申请70%税务处理。
(4)国内培训费3万欧元和现场服务费2，265，438+0，000欧元不涉及任何技术转让，且持续时间超过6个月，符合两国税收协定构成常设机构的条件，应按常设机构的标准征税。由于成本不易计算，根据我国相关文件规定，企业接受按该部分收入的65，438+00%的核定利润率缴纳企业所得税。
三、案件处理
1.双方协商
本案中，双方争论的焦点是海外工程设计属于特许权使用费还是海外劳务费；上门服务费是应该并入特许权使用费，还是作为常设机构征税，双方各执一词。
2009年5月16日，应外方要求，中国与A国B公司谈判，外方代表认为:
(1)相关内容要分。理由如下:第一，合同中含有技术转让要素，但并不都可以认定为技术转让。他们在合同中做了明确的划分，如果税务机关认为技术划分比例太小，可以重新进行合理划分；其次，他们从XX钢铁公司的技术人员那里获取信息，证明他们的合同不全是技术转让，不应该全额征税。
(2)对上门服务，按照常设机构10%核定利润率的标准征税。理由如下:第一，上门服务不涉及技术问题，只是设备的安装调试，在国内已经成为常设机构；其次，他们在中国的其他项目，在税收方面也是一视同仁，并没有引起当地税务部门的争议。
(三)属于技术转让的部分，照章征税。
中方充分考虑了外方的要求。中国认为:
(1)国内外工程设计、技术文件、培训费总价为3，465，438+0，000欧元，按特许权使用费征税。理由如下:第一，根据我国与A国税收协定第十二条规定，特许权使用费是指使用或者有权使用文学、艺术或者科学作品作为报酬而支付的各种款项，包括版权、专利、商标、设计、模型或者样式、图画、电影、广播或者电视播放中使用的秘密配方或者秘密程序；还包括作为使用或有权使用工业、商业和科学设备或有关工业、商业和科学经验的信息的报酬而支付的各种货币，即特许权的使用包括有形资产和无形资产的使用。承德XX钢铁集团公司利用B公司在A国的海外工程设计功能达到预期目的，即特许使用。基于实质重于形式的原则，海外工程设计本质上是自动化软件系统的设计和培训。第二，根据1998年第102号令中对特许权使用费的定义海关总署《中华人民共和国进出口货物通关单》148，软件产品属于此类；三是合同相关内容对海外工程设计有严格的保密和明确的限制性条款；第四，中方还通过互联网和对XX钢铁公司大量高端技术人员的考察了解到，其海外工程设计本质上是软件系统的设计，编程为专有技术，其技术在国际上也处于领先地位。这也为中方认定这笔生意是特许权使用费提供了证据。而中国和A都是以租界地作为特许权使用费的来源，所以应该在中国纳税。根据中国与A国签订的税收协定的规定，特许权使用费征收10%的预扣税。
(2)现场服务费221000欧元，根据中国与A国签订的税收协定第七条的规定，中方已构成现场服务常设机构，确认应按常设机构征税。中国承认这一点，但批准的利润率必须定在30%。主要原因如下:
第一，由于合同约定现场服务费为每人每天65，438+0，000-65，438+0，654，38+0，000欧元，因此中方产生的所有费用，如差旅费、住宿、餐饮等行政及一般管理费用均由中方承担，外方只负责缴纳个人所得税；
其次，对常设机构利润采用功能分析法确定30%的核定利润率更为科学合理；
第三，如果企业不认可，可以准备同期成本数据，让中方核实归集。
(三)由中方发生并由中方负担的20万欧元费用，按价外费用并入特许权使用费，一并征税。
处理意见
中国认为，他们对A国B公司的涉税处理符合国际税收协定和国内法的规定。因此，果断通知公司主管税务机关XXX区国家税务局向A国B公司发出《税务事项通知书》(XXX国税通[2009]第001号)，依据《中华人民共和国和A国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》、《中华人民共和国企业所得税法》。
(1)“1)《1780mm自动化系统合同》，合同中涉及的设备总价336万欧元不属于非居民企业所得税的应税项目，不征收企业所得税。
(2)热带工厂工程自动化软件系统合同，合同总价562万欧元，征收企业所得税，包括:
(1)国内外工程技术文件价款及其培训费合同总金额为3410000欧元，依法判定为特许权使用费收入，适用税率为20%，减按10%的税率征收企业所得税。这部分应纳税款将由法定扣缴义务人XX钢铁集团程刚进出口有限公司依法扣缴。
②现场服务费221，000欧元，用于在中华人民共和国境内提供劳务，已构成常设机构，故应按25%的税率征收企业所得税。由于公司成本无法准确核定，对其上门服务部分采用核定利润率法征收企业所得税，公司核定利润率确定为30%。
(3)此外，中方承担的所有费用，如差旅费、住宿费、餐饮费等行政和一般管理费用共计20万欧元，作为额外费用包含在特许权使用费中。适用税率为20%，减按10%的税率征收企业所得税。
最终企业入库税款51.4万元，其中常设机构入库企业所得税1.62万元，源泉扣缴所得税352万元。企业入库税金比企业自行计划应纳税额增加422万元。
四、案例启示
1.提高非居民企业管理人员的素质
从这个案例可以看出，非居民的管理难度大，执法风险高，不仅涉及税收的相关法律法规，还涉及我国与其他国家的税收协定。因此，必须要求管理者和税收管理员具有较高的专业水平和责任感。进口合同的审核不仅要看企业的申请和部分合同，还要进行全面的审核，对承包工程和劳务尽量进行实地核查。非居民企业的税收管理直接关系到国家的税收主权。
2.国税和地税交叉管理有负面影响。
2002年6月5438+10月1，企业所得税征管范围重新调整，非居民企业所得税归属按照内资企业所得税归属进行划分。收入支付人的企业所得税由国税管理的，非居民企业所得税由国税征收管理，否则由地税征收管理。这种划分虽然简单，但国地税的问题一直争论不休，出现了因各自认为属于对方管理而争夺税源或疏于管理的现象，从而造成企业多缴税或少缴税，使非居民税收政策执行不力或缺位。比如上述案例中，主管税务机关对境外劳务出具免税证明，对上门服务费征收营业税和个人所得税，让企业少交了很多税。根据《国家税务总局关于明确非居民企业所得税征管范围的补充通知》(国〔2009〕50号)，在中国境内已形成常设机构的非居民企业，应由主管税务机关重新确定，并与主管税务机关协调。
3.指导和督促非居民企业建立会计制度。
我国关于常设机构利润率确定的文件规定，如果纳税人不能提供准确的成本、账簿、凭证等。，税务机关可以通过查利润率的方式来征收。然而，由于大多数常设机构来源于中国的收入可以准确取得，而其费用和成本数据由于大部分发生在国外而无法提交给税务机关，难以准确征收，税务机关无法准确计算常设机构的应纳税所得额，只好采取查利润率的方法，导致非居民企业税收大量流失。因此，有必要制定法律，要求常设机构向主管税务机关提供详细的成本信息，以便税务机关准确计算其应纳税额，尽量避免采用核定利润率等估算方法，防止税收流失。纳税人不能提供准确成本、账簿、凭证的，核定利润率应尽可能采用最高标准，并指导和督促非居民企业建立账户体系。
4.不同级别的核定利润率容易为权力寻租提供机会。
检查利润率的方法只能是对常设机构应税收入的估计。由于计算简单，中国大多数主管税务机关都在采用这种方法。而纳税人核定利润率直接影响纳税人的纳税额。目前总局文件对核定利润率的规定基本可以分为三类。第一类为承包工程服务，核定利润率不低于65，438+00%。第二类是提供设计服务形成常设机构，核定利润率不低于65，438+05%。第三类是提供管理服务，利润率在20%-40%之间。实践中基本认可最低利润率，纳税人可以接受，可以实现税款的及时入库。由于各类服务独立性强、可比性小，当前税务机关对大量应税服务核定利润率的税收管理缺乏合理可靠的依据，执法标准不一，结果差异很大，极不规范，同时为权力寻租提供了机会。